Należyta staranność w stosowaniu standardów ESRS

W czasie powstawania ESRS-ów dużym wyzwaniem było wprowadzenie kluczowego obowiązku, na którym miało opierać się całe raportowanie. Jak opisać wymogi, aby nie ograniczać równolegle toczących się prac legislacyjnych nad inną regulacją, która miała ten obowiązek sprecyzować? Jak odwołać się do międzynarodowego standardu bez czynienia z niego obligatoryjnych wytycznych (mimo że inne regulacje na niego wskazują)? Konsekwencją tych dylematów jest, może dość niepozorna, instytucja wprowadzona do standardów raportowania, która jednak ma kolosalne znaczenie. Mowa o należytej staranności.

Jak te wytyczne należy stosować w kontekście raportów zgodnych ze standardami ESRS?

Potoczne rozumienie zbliża nas nieco do istoty problemu – chodzi o sposób działania, w wyniku którego ograniczamy ryzyka wystąpienia niepożądanych rezultatów, żeby jak najbardziej zbliżyć się do osiągnięcia wyznaczonego celu. Tym celem jest nieniszczenie środowiska i nienaruszanie praw człowieka (w tym praw pracowniczych), które określamy jako negatywny wpływ. Analizując potencjalne zmiany w tych obszarach, które mogą wpłynąć na sytuację finansową przedsiębiorstwa, możemy dodatkowo zidentyfikować szanse i ryzyka. Tak więc należytą staranność należy rozumieć jako działania mające prowadzić do identyfikacji wpływów, ryzyk i szans. Ten proces powinien uwzględniać dialog z interesariuszami, czyli grupami, na które oddziałuje przedsiębiorstwo, takimi jak pracownicy, sąsiedzi zakładów produkcyjnych, organizacje konsumenckie czy ekologiczne, konkurenci, dostawcy, lokalny samorząd bądź centralny rząd, a także z potencjalnymi odbiorcami raportu, np. inwestorami czy bankami. Oprócz identyfikacji działania te powinny skutkować podjęciem kroków na rzecz redukcji ryzyka wystąpienia negatywnych wpływów, zmniejszenia ich ewentualnej skali i dotkliwości, naprawienia powstałych szkód, a także wdrożenia inicjatyw, które ograniczą ryzyko wystąpienia danego wpływu w przyszłości. Te inicjatywy powinny być monitorowane pod względem skuteczności. Częścią tego monitoringu będą różne kanały komunikacji, które umożliwią zgłaszanie nieprawidłowości w działaniu przedsiębiorstwa, w szczególności informowanie o ryzyku wystąpienia negatywnych wpływów. Niekoniecznie muszą to być systemy dla sygnalistów, choć mogą być one podstawą tych tzw. systemów skargowych. Na koniec, przedsiębiorstwa powinny informować o całym tym procesie, zapewniając transparentność co do procedur, zaistniałych incydentów i podjętych kroków.

Gdzie są źródła mechanizmów należytej staranności?

Tego, mniej więcej, oczekują od nas ESRS-y. Proces ten zbliżony jest do Wytycznych OECD dotyczących należytej staranności w odpowiedzialnym prowadzeniu działalności biznesowej, które stanowią instrument wdrożeniowy do Wytycznych OECD dla przedsiębiorstw wielonarodowych. Wytyczne OECD dotyczące należytej staranności są podstawą negocjowanej obecnie dyrektywy o należytej staranności w obszarze zrównoważonego rozwoju, czyli CSDDD. Do Wytycznych OECD dla przedsiębiorstw wielonarodowych odwołuje się także rozporządzenie o taksonomii, kiedy mowa jest o minimalnych gwarancjach i procesach zapewniających zgodność z międzynarodowymi konwencjami i wytycznymi. Także do tych Wytycznych OECD dla przedsiębiorstw wielonarodowych odnoszą się wskaźniki głównych niekorzystnych skutków decyzji inwestycyjnych dla czynników zrównoważonego rozwoju w rozporządzeniu SFDR, czyli wskaźniki PAI. Te powiązania między Wytycznymi OECD a innymi regulacjami unijnymi, wdrażającymi Europejski Zielony Ład, oznaczają też, że uwzględnienie procedur należytej staranności przy sporządzaniu raportu zgodnie z ESRS-ami zarazem będzie wpływało na stwierdzenie zgodności działań spółki z innymi przepisami.

Ogólny standard raportowania ESRS 1 wskazuje, że procedury należytej staranności są podstawą do sporządzenia raportu. Procedury realizowane w sposób ciągły dają spółce możliwość przeprowadzania i aktualizacji analizy podwójnej istotności. Analiza podwójnej istotności wyznacza zakres tego, co powinno zostać zaraportowane. Określa ona także obszar zainteresowania zarządzających przedsiębiorstwem, gdyż zidentyfikowane istotne kwestie dotyczące czynników zrównoważonego rozwoju powinny zostać ujęte w ramach polityk, wskaźników, celów, interakcji z interesariuszami czy zmian w strategii modelu biznesowym.

Na czym polega i jak należy sporządzić oświadczenie dotyczące należności wymagane przez ESRS 2?

Identyfikacja wpływów, ryzyk i szans w dialogu z interesariuszami i ewentualne uwzględnianie głosu interesariuszy w rewizji strategii i modelu biznesowego to główne działania, które spółka powinna także zaraportować. Ogólny standard raportowania ESRS 2 nakłada obowiązek zamieszczenia oświadczenia o procesach należytej staranności razem ze zmapowaniem ujawnień o poszczególnych etapach procesu w całym raporcie. Aplication requirmeents 8–10 zawierają przykładową tabelę, która może temu służyć. Ujmuje ona pięć elementów: osadzenie należytej staranności w ładzie korporacyjnym, strategii i modelu biznesowym; interakcja z interesariuszami; identyfikacja i ocena niekorzystnych wpływów; podejmowanie działań w reakcji na niekorzystne wpływy; śledzenie efektywności podejmowanych działań i komunikowanie. Ma to dać obraz wdrożenia procesów należytej staranności w różnych obszarach tematycznych ESG i jednocześnie weryfikować potencjalną arbitralność celów wyznaczanych przez przedsiębiorstwo, które mogą w ogóle nie odnosić się do ustaleń poczynionych w ramach procesów.

Ogólny standard raportowania ESRS 2 zawiera wymogi ujawnieniowe weryfikujące obecność elementów procesu należytej staranności także w zarządzaniu obszarem ESG. Przykładowo, ESRS 2 SBM-3 wprost odnosi się do związku między zidentyfikowanymi istotnymi wpływami, ryzykami i szansami a strategią i modelem biznesowym. Z kolei w ramach ESRS 2 SBM-2 należy ujawnić, jak interesy i poglądy interesariuszy zostały odzwierciedlone w strategii i modelu biznesowym. W ramach ESRS 2 są także minimalne wymogi ujawnieniowe dotyczące działań, będących reakcją na zidentyfikowane wpływy, wskaźników i celów odnoszących się do istotnych kwestii w obszarze zrównoważonego rozwoju.

Które elementy procesów należytej staranności i w jaki sposób trzeba ujawniać w przypadku standardów dotyczących ludzi i społeczeństwa, a które i w jaki sposób w przypadku standardów dotyczących środowiska naturalnego?

Ujawnienia o procesach należytej staranności w ESRS 2 są uzupełniane przez inne punkty w ramach poszczególnych standardów tematycznych. Każdy ze standardów zaczyna się od ujawnień dotyczących procesów identyfikacji wpływów, ryzyk i szans w danym obszarze tematycznym oraz udziału interesariuszy w tym procesie. Dodatkowo ESRS E1, ESRS E4 i ESRS S1 zawierają wymogi ujawnieniowe odnoszące się do związków między ujawnianymi zagadnieniami a zmianami w strategii i modelu biznesowym, w tym w ramach uwzględniania głosów interesariuszy. Każdy standard tematyczny zawiera także część dotyczącą polityk, a w ich ramach ujawnienia o przyjętych celach. Realizacja tych celów będzie następnie weryfikowana przez raportowane wskaźniki. Przy czym spółka może posłużyć się wskaźnikami zdefiniowanymi w ESRS-ach lub raportować specyficzne dla niej i lepiej pasujące do wyznaczonych celów.

Chciałbym podkreślić, że mówimy cały czas o sytuacji prawie idealnej, która zdarzać się będzie w przypadku bardzo dojrzałych spółek. Nie oznacza to, że wszystkie spółki, które są objęte obowiązkiem raportowania, muszą wdrożyć takie procedury w całości. Dyrektywa CSRD i ESRS-y nakładają wymóg ujawnieniowy, ale nie nakładają obowiązku działania. Jeśli dana spółka nie ma pewnych elementów tego procesu, ma obowiązek po prostu to ujawnić. Podjęcie działań związanych z uzupełnieniem procesu należytej staranności może wynikać z innych przepisów niż CSRD, jak np. wspomnianych taksonomicznych minimalnych gwarancji.

Poczyniwszy to zastrzeżenie, muszę jednak wskazać, że pewne kroki w obszarze należytej staranności może jednak wymusić na nas audytor. Raporty pod CSRD będą podlegały badaniu przez biegłych rewidentów. Będą oni oceniać, czy procedury, na podstawie których raport został sporządzony, były przestrzegane i czy są satysfakcjonujące. Może to oznaczać, że audytor zgłosi zastrzeżenia co do procesu identyfikacji wpływów, ryzyk i szans czy do udziału interesariuszy w raportowaniu. Przypomnę, że np. zgodnie z art. 19a ust. 5 CSRD zarząd informuje przedstawicieli pracowników i omawia z nimi istotne informacje oraz sposoby uzyskiwania i weryfikacji informacji na temat zrównoważonego rozwoju. Dlatego też warto pozostać w dialogu z biegłym przez cały okres objęty raportowaniem i omawiać podejmowane działania i przyjęte metodyki, aby na bieżąco móc reagować na potencjalne zastrzeżenia.

W ramach CSRD zmieniane są także inne regulacje, w tym przepisy dotyczące komitetów audytu. Komitety audytu będą odpowiedzialne za nadzór nad powstawaniem raportów w zakresie zrównoważonego rozwoju, nadzór nad procedurami, nadzór nad przekazywaniem danych itd., co oznacza, że komitet powinien być zainteresowany stopniem i sposobem wdrożenia procedur należytej staranności. Obowiązki nadzorcze można będzie przenieść na całą radę nadzorczą lub specjalny komitet (np. komitet ESG czy zrównoważonego rozwoju). Nie zmienia to faktu, że zgodnie z CSRD odpowiedzialność za sporządzenie raportu spoczywa na członkach wszystkich organów korporacyjnych spółki.

Na koniec niewiadoma. O ile CSRD jest regulacją dotyczącą jedynie i aż ujawnień ESG, która poza samym raportowaniem nie nakłada obowiązku działania, o tyle negocjowana obecnie dyrektywa CSDDD wprowadza odpowiedzialność za odpowiednie wdrożenie procedur należytej staranności. Czekamy na finał negocjacji, żeby zrozumieć, jaka będzie relacja między obiema dyrektywami. W szczególności istotne będą definicje dotyczące łańcucha wartości, które w każdej z regulacji mogą być odmiennie nakreślane, oraz zakres zagadnień ESG, które będą miały podlegać analizie. Już teraz możemy przypuszczać, że zakres CSDDD będzie węższy niż CSRD co do obszarów środowiskowych i społecznych, będących przedmiotem analizy, gdyż CSRD nie przewiduje ograniczeń, a CSDDD ma mieć ograniczoną listę zdefiniowanych obowiązków w obu obszarach, których trzeba będzie przestrzegać. Te i inne rozbieżności między obiema regulacjami z pewnością będą generowały różnego rodzaju wątpliwości i problemy interpretacyjne.